《企业所得税法》对企业所得税的纳税人、所得税申报时间[1]的规定很明确。但在实践中由于经济形式的多样性，实际仍然会给如何准确判断纳税人、如何确定企业所得税申报时间、是否存在偷税等问题带来争议。
一、案件简介
2007年1月，骏腾公司与联合公司签订《协议书》，约定共同投资国内A股市场，双方共担投资风险。骏腾公司依《协议书》约定在中信建投证券股份有限公司北京安立路证券营业部开设股票交易帐户。
2007年，骏腾公司股票帐户取得投资收益及利息合计51,189,578.06元。2007年5月29日，证监会以联合公司涉嫌非法利用他人帐户买卖股票为由，对联合公司进行了行政处罚决定，没收违法所得，其中包含骏腾公司股票帐户投资收益51,189,578.06元。联合公司不服证监会作出的上述处罚决定，遂提起行政诉讼，最终法院判决撤销证监会做出的行政处罚决定。2015年11月9日，证监会作出结案通知书。
2015年3月27日，第四税务局对骏腾公司自2007年1月1日至2014年12月31日期间的涉税情况进行检查。
2016年5月20日，骏腾公司向原北京市密云区国家税务局第二税务所申报投资收益所得26,262,949.03元。2016年5月25日，联合公司向原北京市朝阳区国家税务局第十税务所申报投资收益所得25,594,789.03元。
2016年8月1日，第四稽查局（原北京市密云区国家税务局稽查局）作出密国税稽处〔2016〕14号《税务处理决定》（以下简称被诉处理决定）认定：骏腾公司发生股票转让所得51,172,814.9元，股票投资收益（利息）16,763.16元，两项合计51,189,578.06元，未进行账务处理，未申报缴纳企业所得税。追缴骏腾公司2007年度企业所得税14,953,295.32元，并从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
经骏腾公司申请行政复议被维持，骏腾公司向法院提起行政诉讼。该案经过一审、二审后，判决已生效。
二、争议焦点
（一）纳税主体应如何确定？
▲一二审法院在该问题上意见一致。
骏腾公司以自身名义开立股票交易帐户进行股票买卖取得的收入及利息，应当确认为骏腾公司的所得收益。骏腾公司与联合公司就案涉股票转让所得各得一半的民事约定，不能对抗税法关于纳税义务人的规定，骏腾公司应当就其帐户上取得的投资收益及利息承担纳税义务。
（二）骏腾公司的行为是否构成偷税？
▲一审法院认为：“2007年涉案投资收益在纳税申报年度已被证监会行政处罚所羁束。在证监会的行政处罚被法院撤销后，骏腾公司就涉案投资收益主动向税务部门进行了纳税申报。从骏腾公司申报纳税的客观行为看，其并没有通过违法手段来积极追求不缴或少缴应纳税款的目的。即通过骏腾公司的客观行为，不能推断出骏腾公司有偷税的主观故意。”
“第四稽查局作出被诉处理决定，认定骏腾公司未在2007年度就涉案投资收益申报纳税的行为属于偷税，但并未明确指出属于《税收征收管理法》第六十三条第一款所规定的具体何种偷税情形，亦未提出证据证明骏腾公司具有偷税的主观故意，存在主要证据不足，认定事实不清，依法应当予以撤销。北京市税务局作出维持的复议决定，结论错误，依法应当一并予以撤销。”
▲而二审法院撤销了一审法院的判决，认为：“根据《会计法》第十条[2]、第二十五条[3]、《暂行条例》第十五条、第七条[4]的规定，即便2007年涉案投资收益将来会被罚没，骏腾公司仍具有将该笔款项记账并申报纳税的义务，不存在被证监会处罚所羁束的问题。”
“骏腾公司2007年度取得股票转让所得和股票投资收益未入账，少缴纳企业所得税的行为，具有《税收征管法》第六十三条“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”规定的情形，被诉处理决定认定事实清楚，定性准确。”
三、闻声评析
（一）骏腾公司的行为是否属于偷税？
《税收征管法》第六十三条[5]规定，采取伪造、隐匿等方式，多列支出或少列收入，或不申报纳税或虚假纳税申报的手段，不缴或少缴税款，是偷税。
根据该条规定，偷税应当是企业主观上有不想缴纳或少缴纳税款的目的。
案例中，两级法院对骏腾公司是否属于偷税的观点截然不同。那么，骏腾公司是否存在偷税的情形？
根据判决书可以得知，骏腾公司的股票转让收益一直在其股票账户中。2015年11月9日，证监会作出结案通知书。2016年5月20日，骏腾公司进行了所得税纳税申报；2016年5月25日，联合公司进行了纳税申报。
根据《企业所得税法》第五十四条规定，我国企业所得税申报实行月度或季度预缴，年度终了之日起5个月内申报并汇算清缴，结清应缴应退税额。骏腾公司在证监会结案后，在规定清算期限内申报了该笔股票转让收益的所得税。
实践中，偷税行为通常是采取隐匿收入或虚增成本的手段，如存在隐匿收入的行为，必然出现不将收入存入公司的对公账户而是转入实际控制人或相关人员的个人账户的情形，如不走私帐就无法隐匿收入。我们讨论的这个案件中，股票转让收益一直在骏腾公司的股票账户中，即案件中没有出现隐匿收入的行为。同时，骏腾公司、联合公司在确定收益不会被没收后进行了纳税申报，主观上骏腾公司没有偷税的故意。
因此，骏腾公司没有隐匿收入的行为，并进行了纳税申报，其没有不缴纳所得税的目的。从骏腾公司诉讼意见看，骏腾公司没有在2007年取得收益时申报是因出现证监会的处罚导致其对收益时间确认的理解错误，属于企业的失误，不应因骏腾公司没有及时申报而认定其偷税。
当然，如骏腾公司没有及时申报属于失误，2015年税务机关稽查时已经超过三年。根据《税收征管法》第五十二条[6]规定，税务机关是否有权追征骏腾公司所得税则值得探讨。
（二）税务机关是否存在重复征税？
2016年8月1日，税务机关要求骏腾公司就股票转让所得51,172,814.9元，股票投资收益（利息）16,763.16元，两项合计51,189,578.06元，补缴2007年度企业所得税14,953,295.32元，并从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。
而骏腾公司、联合公司已与2016年5月分别就各自取得的收益申报纳税。
笔者认为，税务机关可能忽略了以下问题：
▲ 未扣除相应的“营业外支出。企业所得税的计税基础是企业所得的收入即利润。案例中，骏腾公司股票账户中股票收益的50%属于联合公司的，而在税务机关出具《税务处理决定书》前，两家公司已经分别申报所得税，即骏腾公司、联合公司已经按照约定实际分配了收益。税务机关在做出处理意见时没有遵循“实质课税原则”按照骏腾公司的实际收益课税，没有客观考虑骏腾公司在取得股票收益时增加了“营业外收入”，而骏腾公司将50%收益分给联合公司时，产生了“营业外支出”（即支付给联合公司50%的股票收益）。因此，在计算骏腾公司所得税计税依据时应当扣除与该收益相关的“营业外支出”，而税务机关是全额计征的所得税。
▲对已经缴纳的税金进行重复处理。税务机关在两家公司已经申报后出具《税务处理决定》，在出具决定书时，相应税款已经进入国库。笔者认为，即便骏腾公司被认定为偷税，《税务处理决定》在税款已经进入国库的情况下，应当只能针对滞纳金进行处理。因此，如按照税务机关的处理意见征收骏腾公司的所得税，该案存在重复征税的可能性。
四、写在最后
本案争议产生是因为骏腾公司对收入确认的错误理解导致的。因此建议，企业在经营过程中应严格按照会计准则及税法的规定，如实对企业业务活动记账，在申报过程中如有疑问的，可以及时向税务机关咨询、或是依据《税收征管法》第二十七条[7]、《实施细则》第三十七条[8]规定，向税务机关申请延期申报许可。
在当前税收监管形势以及智慧税务的趋势之下，企业应定期进行税务自查，发现并纠正可能存在的税收问题，降低偷税风险；梳理、留存好各类证据，包括企业的财务报表、发票、合同等相关文件，以及与税收相关的会议记录、决策文件等，以备未来税务检查；另外，企业还应建立健全内部控制制度和风险管理机制，从而更好地应对税务检查，确保税收合规。
注释：
[1]《中华人民共和国企业所得税法》：
第一条 在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。
第五十四条 企业所得税分月或者分季预缴。企业应当自月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。企业应当自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业。
[2]《中华人民共和国会计法》
第十条 下列经济业务事项，应当办理会计手续，进行会计核算：