近年虚开增值税专用发票案件持续高发，已成为我国涉税违法犯罪领域打击的重点，作为企业涉税案件中兼具行政违法和刑事犯罪的案件类型，我国普遍采用双轨执法体制，即在追究虚开增值税专用发票行为的法律责任时，一般先由税务机关查处，对于违法行为涉嫌刑事犯罪的,再移送公安机关立案侦查，由此引发了行政执法与刑事司法之间的交叉衔接问题，本文就该问题展开讨论。
一、虚开增值税专用发票案件现状分析
（一）虚开增值税专用发票罪案例检索情况
在进入虚开增值税专用发票罪所涉行刑衔接问题的讨论以前，笔者首先针对虚开增值税专用发票罪进行了大量的案例检索与梳理工作。
以威科先行案例库为检索平台、“虚开增值税专用发票罪”为标题关键词、全文关键词，“案由”选定刑事、虚开增值税专用发票罪、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，“审结年份”分别选定2019年、2020年、2021年、2022年、2023年，共检索到全国各省份案件共计46023起。
如图1、图2所示
案例检索的初步情况表明：
江苏、上海、浙江的案例数量稳量居全国前三；
山东、河北、河南等紧随其后，体量较大；
西藏、海南等地案例数量处于全国末端
1、总体而言，全国2019年、2020年的案例数整体差距不大，呈现稳定趋势，但2021年、2022年、2023年案例数量有明显下滑，可能是受未审结、未公开等因素影响。
2、就法院层级而言，基层人民法院受理案件占比64.21%，中级人民法院占比33.93%，专门法院占比0.05%，高级人民法院占比1.64%，最高人民法院占比0.05%。可见，我国虚开增值税专用发票罪案件整体审级不高，以中、基层人民法院为主，高级人民法院、最高人民法院案例数量较少。
由于虚开增值税专用发票罪案例数量过多，为控制样本数量，在对险种、案例时效进行限定的基础上，笔者还对法院级别、审理地区进行了限定：将法院级别限定为中级及以上人民法院，暂不对基层法院案件进行逐一分析；对山东、上海、江苏、浙江等地案例进行全面梳理，对西南地区、西北地区、东北地区选择一至两个省会城市为样本进行研究。根据前述口径，笔者共筛选出样本案例9858件。对该9858件案例逐一阅读、梳理后，笔者又进一步筛选出核心案例1557件作为本次研究的核心案例库。当然，针对本文编写过程中需要讨论的具体问题，如虚开增值税专用发票罪的司法认定等，笔者亦会突破案例时限、审理地区等限定因素，以具体问题为导向对相关案例做进一步的全面检索。
样本案例统计表
在对案例库中1557件案例进行研究的过程中，笔者发现，目前针对虚开增值税专用发票罪的司法裁判现状呈现如下特征或趋势：
1、各地法院案件量与经济发展水平整体成正比，呈现一定地域差异。整体上，江苏、浙江、上海、山东的案件量居全国前四位，其中江苏的案件占比较高，而中西部地区及东北部地区案件占比则明显较低，呈现出一定的地域差异。差异同时还体现在不同地区的裁判尺度和各地法院审理水平上，总体而言，与经济发展水平成正比。
2、各地裁判规则、裁判尺度尚未统一，缺乏典型案例。整体而言，虚开增值税专用发票罪的争议焦点较为集中，主要包括是否虚开用以抵扣税款发票、真实交易认定、虚开发票的犯罪数额认定、虚开发票的主从犯判断及责任承担等。但就各个争议焦点的审查，目前司法实践未形成统一认识，各地、各级法院同案不同判的问题较为突出，裁判尺度不一。
3、对于虚开增值税专用发票罪的数额认定缺乏探讨，缺乏整体性认识。如前述，目前司法实践大多是否实施虚开发票之行为作为认定关键，即虚开增值税专用发票罪是行为犯，只要实施了虚开行为就构成犯罪，犯罪嫌疑人事后的行为不影响其行为性质。对于相关发票是否发票是否流入社会、是否抵扣以及是否实质危害国家税收征管秩序、造成国家税收损失则有较少探讨。
（二）虚开增值税专用发票行政处罚案例检索情况
笔者针对虚开增值税专用发票行政处罚进行了案例检索与梳理工作。以威科先行案例库为检索平台、“虚开增值税专用发票”为标题关键词、全文关键词，“主体分类”选定税务，处罚机构选定“税务局”，“处罚日期”分别选定2019年、2020年、2021年、2022年、2023年，共检索到全国各省份行政处罚案例共计105426起。
如图4、图5所示
检索情况与表明，湖南、北京、广东的处罚数量稳居全国前三；
江苏、浙江、广西等紧随其后，体量较大；
青海、海南、西藏等地案例数量处于全国末端。
1、总体而言，全国关于虚开增值税专用发票的行政处罚案例呈逐年下滑趋势，但相对刑事处罚而言，行政处罚的案件数量明显较高，如湖南、北京的行政处罚案件数量大于刑事案件数量。
二、行刑衔接中“虚开发票”存在的问题
现行有效的法律法规尚未针对“虚开发票”的概念进行标准性的界定，在《中华人民共和国发票管理办法》[1]第二十二条列举了三种行政法上禁止的虚开发票行为。归纳这三种虚开发票的行为，可以明晰虚开发票文义上的内涵，即开具与实际经营业务情况不符的发票。根据刑法和税法的相关规定，可知虚开发票行为在刑法与行政法两个法益角度都是侵害了发票管理秩序。但是触犯虚开发票类罪名的行为与虚开发票违法行为又是两种性质不同的行为。通过对虚开增值税专用发票的行刑案例及相关法律、行政法规规定的分析，笔者认为税法评价与刑法评价依据以及证据规则存在的差异，导致本案在税法领域内产生了行刑衔接过程中存在如下问题：
（一）证据衔接问题
税务机关移送涉嫌犯罪案件，需制作《涉嫌犯罪案件移送书》并同步移交《涉嫌虚开增值税专用发票犯罪案件调查报告》、主要证据资料复制件等资料。同时税务机关还须有证据证明企业虚开行为涉嫌犯罪或已构成犯罪，这一认定是以税务机关查清虚开案件事实且取得了确凿、充分的证据支持和证明为前提。换言之，税务机关需取得了充分证据证明犯罪行为的存在，才可以“移送”方式将案件提交公安机关，并同步移交主要证据资料。
但是，由于税务机关查税涉税违法案件属行政执法行为，而行政证据与刑事证据认定在认定主体、对象、程序和标准等方面都存在差异，税务机关所作出虚开认定也仅需满足行政诉讼的证明标准，如果侦查机关、公诉机关、司法机关未经检视，而直接适用税务机关所出具的证据材料，则可能导致诉讼证据无法达到刑事诉讼证明标准的问题。
（二）责任竞合及处理衔接问题
《中华人民共和国发票管理办法》和《中华人民共和国刑法》[2]对于虚开增值税专用发票的行为均有规定。故存在虚开发票违法行为的行政责任与刑事责任的竞合问题，其中虚开发票违法行为的行政责任，根据《发票管理办法》第三十七条的规定，行政处罚包括没收违法所得和处以罚金。而刑法第二百零五条包括自由刑和罚金。《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》（中办发[2011]8号）》[3]第一条第三项规定，行政执法机关在移送案件时未作出行政处罚决定的，原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。换言之，税务机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件，未作出行政处罚决定的，原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。
据上述规定，税务机关移交案件后，未作出处罚的，应待刑事司法程序终结后，再决定是否处罚，税务机关仍然可以独立行使行政执法权，进行税务处罚。但由于案件已进入刑事司法程序，可能出现新的事实、认定，影响案件的最终定性，且行政程序“虚开”的认定与刑事程序“虚开”的认定遵循截然不同的证明标准、依照不同的法律依据。因此，税务机关不宜再对案件进行“性质”认定。
而《行政处罚法》第三十五条、最高人民法院关于适用《中华人民共和国刑事诉讼法》的解释（2021）第五百二十三条的规定，针对前述行政责任与刑事责任的承担又进行了明确。一是对于已经做出行政处罚，而后对犯罪行为进行量刑。对于行政处罚的罚金部分，人民法院判处罚金时应当抵扣。二是对于人民法院已经判处罚金时，行政机关尚未给予当事人罚款，不再给予罚款，但需没收其违法所得。综上可知，虚开增值税专用发票的行为，当事人即便承担了刑事责任，也并不意味着行政责任的免除。同时，行政责任的承担也不意味着刑事责任的免除，在实务中，责任竞合和衔接的问题也同样出现。
三、“虚开发票”中行刑衔接的问题分析
基于前述问题,笔者在理清虚开增值税专用发票行政责任与刑事责任界限的基础上,结合前期所筛选案例，针对虚开增值税专用发票行为行政责任与刑事责任竞合的处理规则和行刑衔接程序规范展开分析。
（一）虚开增值税专用发票行政责任与刑事责任的界分
《发票管理办法》第二十二条规定,发票应当如实开具，并列举虚开发票的具体情形。具体而言，虚开增值税专用发票的行为破坏的法益包括国家税款收益和税收征管秩序，根据本条规定，虚开发票行为包括为他人、为自己、让他人为自己和介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。与实际经营业务情况不符，是指发票记载的内容与实际发生的内容不一致。即只要符合该条规定就可以认定为虚开发票，但行政违法并不必然构成刑法上的虚开增值税专用发票罪。
虚开增值税专用发票罪规定于《中华人民共和国刑法》(以下简称《刑法》)第二百零五条，法条对行为的表述是“虚开增值税专用发票”，而“虚开的税款数额较大”和“其他严重情节”都是加重情节，法条没有要求以特定目的为构成要件，或者是以造成损害后果作为本罪的入罪门槛，此外并无其他限制条件,致使实践中对如何认定虚开增值税专用发票罪存在分歧。
对于本罪，大体可以分为以下两种观点，一种观点认为本罪是行为犯，即只要行为人虚开了增值税专用发票就构成本罪，因为行为人一旦对外虚开专票，就必然会引起国家增值税款流失，而“虚开的税款数额较大”和“其他严重情节”都是加重情节，法条没有要求以特定目的为构成要件，或者是以造成损害后果作为本罪的入罪门槛。一种观点认为本罪是结果犯，该观点主张本罪以骗取抵扣税款为目的，是以赚取“开票费”为目的，而虚开行为本身并不直接导致税款损失，对此，《最高人民法院研究室〈关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质〉征求意见的复函》（以下简称《复函》）中规定，即“如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的”不宜认定为虚开增值税专用发票，该规定，则是从实质上来理解本罪。根据《复函》，可以得出虚开增值税专用发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，所以本罪不是行为犯而是结果犯，该观点认定开票方构罪取决于受票方是否具有骗取抵扣税款的目的，但这种观点却存在体系性问题,既无法妥善解释虚开增值税专用发票罪的构成要件，也违背了客观判断优先的刑法基本立场，与罪责自负的原则显然是相违背的。
相比而言，刑法上的虚开行为的范围明显小于行政法上的虚开行为，行政法上的虚开增值税专用发票由税务机关依法处理，当虚开行为涉嫌犯罪时,应当移送公安机关。关于虑开增值税专用发票罪的性质,行为犯说更容易入罪。将行政法上的虚开行为等同于刑法上的虚开行为，不当扩大该罪的处罚范围。目的犯说和抽象危险犯说都试图限缩该罪的成立范围,以实现虚开案件的妥当处罚。
（二）虚开增值税专用发票行政违法与刑事犯罪的区分
有关行政违法与刑事犯罪之间的界限。理论界有三种学说：一是量的差异理论，即行政违法与犯罪的区别在于程度不同；二是质的差异理论，即行政违法行为与犯罪行为的区别在于所信害法益的不同；三是质量差异理论。即从质和量两个方面区分行政违法和犯罪。相对来说。质量差异理论更具有通说地位。以行政违法与刑事犯罪不仅社会危害性轻重不同，而且侵害的法益、构成的要件也不同，二者在质和量上均存在差别，有些行政违法不可能上升为刑事犯罪，如随地吐痰。2001年国务院颁布的规范行刑衔接的行政法规就是运用质量差异理论来规定行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件的标准。
具体到虚开增值税专用发票行政违法与刑事犯罪的区分，从质的方面来说，二者侵犯的法益不同。一般行政违法行为侵犯增值税专用发票管理秩序，而刑事犯罪既侵害国家税收征管秋序，又侵害国家税款安全。如果虚开行为仅仅侵犯了增值税专用发票管理秩序，但未实际侵害国家税款安全,则只能属于一般行政违法行为，不成立刑事犯罪。因而根据刑法对刑事违法性的判断，虚开增值税专用发票罪将虚开行为限制在以骗取国家税款为目的，造成国家税款损失的虚开行为。从量的方面来说,最高人民检察院、公安部发布的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》第五十六条规定虚开增值税专用发票罪“虚开的税款数额在十万元以上或者造成国家税款损失数额在五万元以上的,应予立案追诉”。立案追诉标准是公安机关立案侦查,检察机关审查批捕、审查起诉的依据，故虚开的税款数额或者造成国家税款损失数额必须达到上述标准才能立案追诉；达不到上述标准的,公安机关不予立案，检察机关不批准逮捕、不起诉。此时的虚开行为仅是一般行政违法行为，不构成本罪。
（三）虚开增值税专用发票行政责任与刑事责任竞合的处理
所谓虚开增值税专用发票行为行政责任与刑事责任的竞合，是指实施虚开增值税专用发票行为，同时成立行政违法与刑事犯罪，引发行政与刑事的双重责任。当行政责任与刑事责任发生竞合时，两种责任能否并存，目前而言，我国对于这种情况一般分为两种情况。
01 先罚后刑
先罚后刑的情况下，适用同质罚相折抵，不同罚则各自适用的规则。相互折抵的两种责任属于同种类型。或者都是限制人身自由，如行政拘留与拘役、有期徒刑的折抵；或者都是给付金钱，如罚款与罚金的折抵。因而被折抵的行政处罚其法律效果能够为刑事处罚所涵盖和吸收，通过折抵适用防止重复评价同一行为，避免加重或者减轻行为人的责任”。而对于警告、责令停产信业、暂扣或者吊销许可证件这些申诚罚和行为罚，没有与之相对应的同种形式刑罚，也无法比较具体的数量或数额，故这些行政处罚在案件移送后不停止执行，与刑罚分别作出。
02 先刑后罚
根据司法机关的刑事追诉结论,先刑后罚又可以分为两种情形：一是司法机关决定不需要追究刑事责任或者免予刑事处罚的案件，此时行政机关应当依法作出行政处理；二是依法应当承担刑事责任的案件，行政机关应当如何处理。缺少立法的直接规定，基于以下理由,应当适用“同质罚不再罚。特有罚可再处罚”原则。其一，从行政处罚和刑罚处罚的种类来看,刑罚中没有行政处罚的行为罚(能力罚)类型，从全面追究行为人法律责任的角度出发，行政处罚和刑罚处罚不能相互代替，既要克服以罚代刑，又要防止以刑代罚。其二,查处行政违法行为是行政执法机关的法定职责，在法院作出有罪判决后该职责并不消灭。因此,行政机关应当依法作出行政处罚。
在税收违法犯罪领域行刑衔接实务中，值得注意的是虚开增值税专用发票案件免刑后税务机关是否作出行政处罚以及作出何种行政处罚。根据先刑后罚规则,税务机关是否实施行政处罚要依照相关法律规定和具体案件的情况来决定，那么给予何种行政处罚是妥当的，有学者基于企业合规目的和社会效果在讨论企业合规行刑衔接时提出，在司法机关不对涉案企业施以任何刑罚的情形下。行政执法机关的处罚裁量权应当受到限制，不可任意对企业施以罚款、责令停业整顿、吊销营业执照等，否则存在刑行执法效果相左的风险。与此相似的观点也认为行政执法机关办理企业案件时，要适用吊销营业执照、封账、扣押冻结财物等可能影响企业发展的措施，把办案对企业的消极影响降到最低。
同理，虚开增值税专用发票行为实施主体大多数为企业，在其行为不需要追究刑事责任或者免予刑事处罚时，一方面，为营造良好的营商环境，税务机关应当依法决定是否给予行政处罚，而不是一律都要给予行政处罚。作出行政处罚决定时，在处罚种类的选择上，能采用罚款等财产罚的，就采用财产罚，尽量不用行为罚等对行为人影响重大的行政处罚。另一方面,税务机关接受司法机关移送的案件,应当依法作出处理，应给予行政处罚的,要依法实施行政处罚，避免不刑不罚。
（四）虚开增值税专用发票行刑衔接程序的规范
虚开增值税专用发票行为涉嫌犯罪，税务机关将案件移送公安机关追究刑事责任前后，税务机关能否继续实施行政执法活动,是行刑衔接程序中经常遇到的问题。
对此，《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》第三条规定：“行政执法机关在依法查处违法行为过程中，发现违法事实涉及的金额、违法事实的情节、违法事实造成的后果等，根据刑法关于破坏社会主义市场经济秩序罪、妨害社会管理秩序罪等罪的规定和最高人民法院、最高人民检察院关于破坏社会主义市场经济秩序罪、妨害社会管理秩序罪等罪的司法解释以及最高人民检察院、公安部关于经济犯罪案件的追诉标准等规定，涉嫌构成犯罪，依法需要追究刑事责任的，必须依照本规定向公安机关移送。”第十一条规定：“行政执法机关对应当向公安机关移送的涉嫌犯罪案件，不得以行政处罚代替移送行政执法机关向公安机关移送。涉嫌犯罪案件前已经作出的警告，责令停产停业，暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照的行政处罚决定，不停止执行。依照行政处罚法的规定，行政执法机关向公安机关移送涉嫌犯罪案件前，已经依法给予当事人罚款的，人民法院判处罚金时，依法折抵相应罚金。”
但是，在案件移送实践中,行政执法机关的做法并不统一，既有中止执法的情形，即先移送案件追究刑事责任，再根据刑事司法结论来实施行政执法活动，也有继续执法的情形，即将案件移送司法机关追究刑事责任，并不中止行政执法，而是继续行政调查和处罚活动。如：2023年重庆市税务局第五稽查局根据风险分析及协查线索，依法查处了重庆某贸易公司虚开增值税专用发票案件，重庆市税务局第五稽查局在依法对该公司虚开增值税专用发票行为处以50万元罚款后，将案件移送公安机关追究刑事责任。国家税务总局大连经济技术开发区税务局稽查大连某贸易有限公司案件中，大连经济技术开发区税务局已将案件移送至公安机关，但是在公安机关对大连某贸易有限公司以涉嫌虚开增值税专用发票立案之后刑事判决之前，大连经济技术开发区税务局又以同一事实以偷税为由对被大连某贸易有限公司作出罚款的行政处罚决定，即在案件移送后并未中止执法，仍然继续实施处罚活动。因此，有必要厘清税务机关在案件移送前后，是否能够继续实施执法活动。
01 案件移送后税务机关继续调查的确定
2021年7月12日，国家税务总局发布《税务稽查案件办理程序规定》，自2021年8月11日起施行同时废止《税务稽查工作规程》。《税务稽查案件办理程序规定》第三十三条第三项增加了一项中止检查的情形，即与税收违法行为直接相关的事实需要人民法院或者其他国家机关确认。据此，税务机关是否中止检查，关键是要判断与税收违法行为直接相关的事实是否需要法院或者其他机关确认，而不能简单认为税务机关只有等待刑事司法活动的结论性文件，方能继续实施税务检查。通过以上分析可知，《税务稽查案件办理程序规定》生效后涉嫌虚开增值税专用发票罪的刑事司法活动并不妨碍税务机关认定税收违法行为的证据取得。因而税务机关将案件移送公安机关进行刑事侦查后，税务机关是否中止税务检查，取决于是否符合《税务稽查案件办理程序规定》第三十三条规定的情形，不存在相应情形的，税务机关应当继续税务检查活动。
02 案件移送后税务行政处罚的确定
与案件移送后税务检查是否中止紧密相关的问题是——案件移送后是否可以继续作出税务行政处罚决定。《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》第一条第三项规定：“行政执法机关在移送案件时已经作出行政处罚决定的，应当将行政处罚决定书一并抄送公安机关、人民检察院；未作出行政处罚决定的，原则上应当在公安机关决定不予立案或者撤销案件、人民检察院作出不起诉决定、人民法院作出无罪判决或者免予刑事处罚后，再决定是否给予行政处罚。”根据该条规定，行政机关原则上应当在司法机关作出不需要追究刑事责任或者免予刑事处罚的刑事司法结论后,再决定是否给予行政处罚。但是，“原则上”表明例外情形的存在即在特定情况下移送案件后行政机关无需等待刑事司法结论就可以作出行政处罚决定。刑事责任的追究并不绝对优先于行政责任的追究。故在程序上没有采用行刑衔接理论研究初期引入的绝对刑事优先原则。根据最高人民法院《关于司法机关对当事人虚开增值税专用发票罪立案之后刑事判决之前，税务机关又以同一事实以偷税为由对同一当事人能否作出行政处罚问题的答复》（〔2008〕行他字第1号）规定，刑事被告人构成涉税犯罪并被处以人身和财产的刑罚后，税务机关不应再作出罚款的行政处罚。换言之，案件移送司法机关追究刑事责任后，司法机关作出人身罚和财产罚的，行政处罚则不能再作拘留和罚款等同类型处罚，但可以依法作出行为罚（责令停产停业或暂扣或吊销许可证、执照）和申诫罚（警告）。违法行为人被依法追究刑事责任后，行政执法机关只能有限制地实施行政处罚。
《税务稽查案件办理程序规定》第四十七条第七项规定，案件移送司法机关后，税务机关需根据司法文书决定是否处罚的案件，从司法机关接受移送到司法文书生效的时间。即该种情形期间，不计算在办理税务稽查案件的期限之内。由此可见,税务机关需根据司法文书决定是否处罚的案件,采用先追究刑事责任,再追究行政责任的顺序。换言之,如果税务机关根据已经掌握的税收违法事实、证据足以作出行政处罚决定,无需等待司法文书结论来决定是否处罚的案件,税务机关就可以继续执法。
尽管上述法律文件就税务机关移送案件后是否可以继续作出行政处罚的规范表述不一致但可以肯定的是,税务机关并不是一律中止行政处罚。即案件移送公安机关后，不存在《税务稽查案件办理程序规定》第三十三条中止检查情形的,税务机关可以继续税务检查而无需中止；税务机关根据已经掌握的税收违法事实、证据足以作出行政处罚决定的,可以作出行政处罚,需要等待司法文书决定是否行政处罚的,税务机关应当中止作出行政处罚。因为行政手段特别是行政处罚中的行为罚对于及时制止税收违法行为、维护税收征管秩序,比刑事手段更具有优势，故案件移送后税务机关视案件具体情况可以继续税务检查和作出行政处罚。
最高法对于虚开增值税专用发票罪的认定，有一个从形式到实质的变化过程。最初只要形式上存在物流、资金流、票流不一致的就予以打击，但近年的司法案例，就不再完全采取原来的入罪思路，而是从实质上来理解本罪。同时，虚开增值税专用发票还存在行刑衔接涉及税收行政责任与刑事责任的竞合问题,在实务中，需进一步厘清虚开增值税专用发票行刑责任界限,明确行刑责任竞合的处理规则,明晰行刑责任衔接配合的规则和程序。
注 释
[1] 中华人民共和国发票管理办法第二十二条
[2] 《中华人民共和国刑法》第二百零五条
[3] 《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》
参考文献
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[2]. 《关于加强行政执法与刑事司法衔接工作的意见》《中华人民共和国刑法》
[3]. 《行政处罚法》
[4]. 《中华人民共和国刑事诉讼法》的解释
[5]. 《最高人民法院研究室〈关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质〉征求意见的复函》
[6]. 《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》
[7]. 《税务稽查案件办理程序规定》
[8]. 最高人民法院《关于司法机关对当事人虚开增值税专用发票罪立案之后刑事判决之前，税务机关又以同一事实以偷税为由对同一当事人能否作出行政处罚问题的答复》
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